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论文方法写作-影视文化产业并购审计的风险成因及应对研究——以
时间:2021-05-13 13:10:14

  伴随着整个社会的经济发展,文化产业已经成为我们国家经济一个重要的组成部分,而影视产业更加是整个文化产业的重要组成部分。作为重要的资源配置手段之一,并购成为众多产业的发展扩张路径,市场上出现了文化产业并购的浪潮。并购审计是审计的一个细分类别,审计为并购决策提供了重要的支持。2015年幸福蓝海并购笛女传媒的过程中,发现了一系列的财务问题,让影视文化企业的并购审计得到了关注,影视文化产业的并购审计的现实问题需要迫切解决。因此,从风险角度针对文化产业并购审计进行阐述,分析常见的并购失败原因并找到积极有效的应对措施,是值得深入研究的一个课题,对于整个审计行业也是意义深远的。本文的主要创新点在于具体到文化企业这一领域的并购审计,把并购的阶段分析和现 黄风险导向模型结合在一起,对并购审计中存在的风险点从不同角度进行了剖析。

  随着经济总体实力快速提升,人均生活质量水平的要求也在不断提高,由此对于文化产业的迅速发展也是一剂催化剂,我国文化产业正在向经济支柱产业过渡,迎来了其进一步发展的黄金期。作为新兴产业,在传统行业疲软、实体经济难以扩张,国内经济急需要为转变经济发展方式而寻找新的经济增长点时,以及为了我国在全球影响软实力的增强,文化产业成为调整产业结构,提高国际文化竞争力新的战略支点。

  随着经济规模的不断发展,使用并购这一手段帮助企业借助规模效应,以促进产业升级和取得企业自身发展,在实际商业中越来越常见。但随着2015年后国家相关部门对并购监管的更加严控,出现了不少并购失败的案例,而审计人员虽然作为外部咨询人员,在并购过程中却起到尤为重要的作用。因此本文将基于现 黄风险导向模型,研究影视文化企业并购审计过程中各个阶段的风险成因及应对措施,对影视文化企业的并购活动顺利进行有着尤为重要的意义。

  一、影视文化企业及并购审计相关理论概述

  (一)影视文化企业发展与并购总览

  从2012年至2018年,我国文化企业数量一直增长,至2018年底,全国文化企业数量占全部企业的8.9%。根据相关分类标准,文化行业被分为核心领域和相关领域两大领域,本文沿用文化核心领域的定义,并将生产活动再次细分七大类[文化及相关产业分类(2018).张仲梁,高书生总编,中国文化及相关产业统计年鉴,中国统计出版社,2018,265-266,年鉴.]。本文具体研究其中发展相对成熟且发展前景相对乐观的广播电视电影服务企业即影视文化企业。

  出于对文化产业蓬勃前景的期待,国内资本市场2015年后突然掀起了文化产业并购狂潮,不仅涉及同行业或上下游企业间的并购,甚至跨行业并购也一度空前繁荣。但到了2018年根据投中数据统计,该年文化行业融资案例较往年同期下降了近20%,资本市场开始出现一派火热后的降温现象,这一方面是由于并购市场逐渐走向理性,盲目扩张从公司长期发展角度并不可取,另一方面也是由于对于并购市场的从严监管,企业并购合法合规性得以保证,也使得企业的并购之路难度增加。不过,这是对原先低质量并购的暂时性调整。文化产业越来越需要前期给予充分的资金支持以在市场竞争中稳定下来,从整体上看,资本更青睐头部企业,头部企业将会进一步吞噬市场。

  影视文化产业是指输入文化要素与商品经济并产出影视文化产品的产业体系,其最为关键的几个核心生产要素是知识资源,人力资源等无形资产,而无形资产又具有极高的动态性和价值评估虚高性,这导致了整个影视文化企业的估值都普遍偏高。举个实际的例子,剧本使用权是影视文化产业中一项特别的资产,从购买到拍摄到杀青取得播放许可可以分为三个阶段,审计人员能够取得的实物证据就是一堆文字,对于它的价值评估是否合理也只能根据其他类似资产的估值,是不可靠的。即使原先经过审计的数据在一定时间段内是可靠的。但由于影视文化行业本身受经济大环境下人的消费水平和消费者的喜好需求的变动影响,其真实的价值也在不断震荡中。

  图1.1近四年娱乐传媒行业并购趋势

  (二)并购审计的概念及主要阶段分析

  并购重组对于上市公司而言,是进行业务扩张的常见方式,但并购的结果并不总是美好的,一旦出现问题,它的风险性不是一时性的,而是对企业的发展有长远的影响的。专业、有效的审计服务能在一定程度上把控这一风险,并使其降至可接受范围内。企业并购审计的基本目标是从有效、真实等各方面评价标的公司的营业情况和资产评估的准确性,以此从外部咨询的角度来帮助并购方决定是否对目标公司进行收购并购行为。

  广义定义下的并购审计,是指由审计人员与资产评估师等专业人员一起进行专项审计,为企业并购提供咨询的专业服务,目的是为了并购活动的顺利进行。狭义定义下的并购审计,是指在购并方确定购并目标后,为确定价值而进行的审计,其重点是审计目标企业的资产、盈利的真实情况。

  并购审计从时间线上来说,可以分为三个阶段,在现 黄的商业活动中,审计人员在企业并购活动中的作用越来越重要,所以几乎要全程参与:

  表1.1并购审计的主要阶段

  在我国,由于企业并购市场尚未发育成熟,还没有形成一套有效的并购体系和机制,并购审计——作为其中一项重要步骤,其操作过程也受到限制。在实际工作中,被委托的外部审计人员进行的并购审计,大多严格意义上是从中期阶段开始的,即购并方已经确定了购并目标后,本文的讨论也因此更贴合这个实际因素。

  (三)风险导向审计相关理论

  审计模式至今经历了四阶段的变化:前两阶段的账项基础审计和制度基础审计都更注重从财务数据入手,到传统风险导向审计开始逐步以风险导向来指导审计实施流程,目前已经发展到现 黄风险导向审计。其中,传统风险模型和现 黄风险模型虽然都是以风险为导向的,但由于在实际使用中的不适用而被逐步淘汰。

  传统风险导向审计模型的基本公式为:审计风险=固有风险×控制风险×检查风险[陆雄文主编.管理学大辞典:上海世纪出版股份有限公司上海辞书出版社.2013.第121页.]。在实际运用中,一方面,审计人员往往会因为把太多目光聚焦于财务数据,而忽略了本企业的内部的组织架构和制度措施等因素以及外部的行业环境和经济大环境,使得一旦出现误差可能会对审计结果造成巨大影响;另一方面,从审计活动的效益性上来讲,并不能够把审计资源做到最有效的配置。因此在面对日益变化的行业大背景及企业经营风险、管理层串通舞弊时,传统模型逐渐显示出其不足性。

  在这样的情况下,现 黄风险导向模式应运而生,2003年IAASB国际审计准则中原公式变更为:审计风险=重大错报风险×检查风险,中国注册会计师协会也在2006年正式更新该公式[杨明基主编.新编经济金融词典.北京:中国金融出版社.2015.]。其中重大错报风险是指在进行审计前就已经存在的风险可能性,综合了企业整体的财务报表层次风险和具体账户的认定层次风险,由此评估出总体风险水平来确定可接受的检查风险,根据评估结果来决定后续审计资源的倾斜和重点,当然检查风险始终与审计人员的专业水平以及所做的审计工作量息息相关。

  与传统风险导向审计更注重具体经济业务和财报数据相比,现 黄风险导向审计模式在流程上会先对企业进行风险评估的预判断,采用宏观战略管理的思想,依据企业的经营风险更加有针对性的对企业所处的整体环境进行审计。

  (四)现 黄风险导向审计模型对并购审计的适用性和优势

  如上所述,现 黄风险导向审计模式立足于以重大错报风险为核心,针对具体案例具体分析,更强调整体审计思路,突出了风险审计的个体特殊性,而并购审计与一般审计相比,有更特殊的目标,对审计也提出了更高的要求,两者在如下几个方面有较强的适配性。

  1.风险评估的战略性视角

  对于并购审计来说,风险点可能发生在前中后期各个阶段,风险发生的原因可能在并购方、被并购方、外部环境以及审计人员各个方面,因此在并购审计的风险评估中,需要审计人员具备战略性视角,把握全局。而现 黄风险导向审计模式与传统模式相比,更注重整体的审计思路,把企业的经营环境、性质和战略目标等作为考虑的基点,在这一点上与并购审计的要求相贴合的。

  2.对信息披露的要求

  在并购审计中,并购方和审计人员相对于被并购方属于信息劣势的一方,因此在进行调查分析时,要尽可能地充分地利用可以获取的信息,对对信息披露的要求极高。而现 黄风险导向审计模型中的重大错报风险包括两个层面,其中的认定层面就需要审计人员有效利用各种企业公开信息,对信息的披露、搜索和应用要求极高。这一点上两者也是一致的。

  3.关注宏观环境

  企业的并购交易不仅需要考虑并购双方自身,还需要关注外部的国家经济大环境和政策变化,以及行业环境动态,只有顺势而为的并购行为才有大概率的成功机会,因此关注宏观环境对于并购审计来说有着战略层面上的意义。现 黄风险导向模型把原有两风险整合成重大错报风险并作为核心,也是为了同时关注宏观因素和微观因素。

  4.合理配置审计资源

  并购审计的工作量与一般的审计项目相比更加大,利用现 黄风险导向模型,可以在识别出重点风险后,合理配置审计资源,充分利用使得效率效果都达到最优解。

  二、影视文化企业并购审计的各阶段风险点及成因分析

  下面,本文将承接上文理论部分对并购审计的三阶段分类,并结合现 黄风险导向模型,具体分析影视文化企业在并购审计不同时间点的主要风险及其成因。

  (一)并购审计各阶段的风险点

  1.前期阶段

  并购是基于企业环境和发展战略的重大决策,具有较高的环境敏感性,并购前期的主要审计工作是广泛搜集有关并购的各种行业内外信息,不仅包括宏观信息和行业环境信息,还包括并购双方企业自身的运营情况。但实际上,并购双方是处于信息不对称的地位的,并购方获取信息的能力和渠道一定程度上是有限的,如果因此而产生了对标的企业资产价值的误判,可能从信息风险这一点上导致企业并购的失败。另外,前期的准备工作质量很大程度上决定了一次并购的成功与否,最主要的是体现在并购业务本身的战略性要求,如果企业的自我定位错误或未能搞清并购的目的,做出了与企业总体发展战略相违背的并购决定,就会产生并购战略风险,因此,企业想要通过并购来实现成长与扩张时,应注意资本扩张和规模经济的差别,多样化经营和降低风险的区别,避免为了并购而并购的情况发生。

  2.中期阶段

  并购的目标是为了企业结构优化、经营协同等,因此在并购审计的中期阶段最重要的工作是对并购标的进行估值,对标自资产的价值和未来盈利能力进行预测,来评判该并购是否达到值得进行的期望,这样的评估本身就有一定的复杂性。同时我国资产评估行业目前仍处于发展阶段,并没有完善的统一标准,由于实际使用的方法、参数和标准不同,以及评估技术也不算成熟的情况下,误差可能会更加明显。审计人员一方面需要对会计信息的真实公允性进行鉴证,另一方面同时要对资产评估人员的估值,是同时具备复杂性和风险性的集中区域。

  3.后期阶段

  并购活动是一项长期动态过程,在并购初步完成后几年内才能逐渐认定对并购方的长期影响,因此需要审计人员予以持续的关注,在这期间的风险点主要在于整合风险,整合风险的范围又较为广泛,既有可能是经营方面的不尽如人意,可能是与集团公司的整体发展方向不相符,也可能是两者企业文化的矛盾,分别体现为组织整合风险、业务整合风险和文化整合风险等等,这对企业的长期有效运营是一个大的挑战。

  (二)并购审计的风险成因

  1.财务报表层次的重大错报风险

  (1)并购的外部环境

  外部环境既包括政治、经济、社会、道德等宏观环境的影响,也包括所处行业的发展状况。在经济大环境蓬勃发展的背景下,并购的成功几率和盈利能力也相对较高,能否迎合政府政策支持也 黄表一部分的发展前景,在较为严格的管控下的话,并购需要投入更多的关注,以免产生不可估量的风险。而所处的行业情况主要指整体行业处于哪一阶段的生命周期,以及公司本身在行业内的行业份额和影响力。

  图2.1现 黄风险导向模型框架

  (2)管理层的经营理念和诚信

  管理层的经营理念和诚信度与企业财务报表的风险程度密切相关,如果管理层偏好于高利润和高风险的投资时,报表的风险程度就会大大增加,如果对利润的追求无限大甚至通过违反法律、伪造报表的行为来谋取利益时,就已经触破了诚信底线,审计人员想要识破刻意的伪造就需要花费更大的 黄价,也就会存在着更大的风险。

  2.认定层次的重大错报风险

  (1)企业价值评估

  并购交易能否成功,很大程度上依赖于企业估值结果的可靠性,因此需要多重保证。实际商业活动中,资产评估的过程比较繁琐,往往是先由专业的资产评估机构来完成,后续审计人员在审计过程中,需要用到评估数据并对数据的合理真实性进行核实。当评估值和实际值相差较大时,就会产生较大的并购风险。

  (2)会计处理方法

  除了集团公司内部的并购重组外,大部分的并购双方都是原来有着各自的会计账户处理方式,这不仅对并购前的估值会形成较大的工作量,并且在并购过程中,特别是进行报表合并处理时,因不一致而造成的风险就不可忽视了。

  同时,会计政策需要保持适当的稳定性以便于进行时间上的纵向比较,但是在并购后对于并购双方不一致的政策必定要做出适当调整来统一管理,这就造成了会计政策及会计估计在一段时间内的频繁变更,会计估计的可信度和可比性受到了破坏,对企业经营情况的正确掌握也增加了难度。

  (3)控制风险

  并购审计控制风险与企业内部的控制制度相关,风险存在点一是可能在于被审计单位内部与并购相关的控制制度本事就不够完善,二是可能虽然已经有了相对健全的内控制度,但是没有严格执行而带来的风险,展开来谈包括设计、执行和维护三个阶段的问题。

  内控制度本身可能存在的问题主要有:企业内部控制不足,缺乏风险应对的策略,尤其是对于大型企业,在多元化经营过程中,不同的商业单元有着各自的特殊性,市场动态和经营风险更加难于预测,企业面临的风险也呈现多样化和不确定性,也无法及时采取有效的措施来降低由此带来的损失,企业缺少风险应对的有效策略,这样在风险发生时,一些小方面的问题如果未能通过内控预防或发现,在关键时刻会对整个企业造成致命打击。

  另一种情况来自于内控的执行过程中,尽管制度制定上已相对完善,但被审计单位可能在实际中没能很好地执行制定的内控制度,而导致了另一种控制风险。政策不仅要靠人制定,更重要的是要靠人执行,而且应当是全公司从上到下全方位、由内而外的执行。

  影视文化行业本身就有着强动态性,内控无法应时调整的话反而会成为发展的阻力,有些制度也许在原本的环境下是有效的,但随着环境的变化,失效甚至带来负影响都是有可能的,由此针对这样的情况,管理层需要定期对内控制度进行评估并及时调整。

  3.检查风险

  前两个风险主要是来自客户即并购双方自身,而检查风险主要来自于审计人员的独立性水平和专业胜任能力高低。从重大错报风险看,被审计单位自身存在着不同的风险,但是由于审计人员的原因,在审计过程中并没能及时有效地发现已存问题而采取对应措施,由此造成的检查风险也会造成审计的失败。

  三、幸福蓝海公司并购审计中存在的问题及原因分析

  (一)并购双方情况简介

  1.并购方

  并购方幸福蓝海位于中国江苏省,背靠江苏广电系统,成立于2005年11月18日,于2016年8月上市,其主要的经营范围是影视内容的制作和发行,尤其有着完整的线下产业链,电视剧板块依靠江苏广电,电影板块有广范围的线下院线。

  2.并购标的

  标的公司笛女传媒位于中国重庆市,成立于2004年04月30日。经营范围上在影视内容的制作、发行上更为专业和有经验;同时也 黄理影视、广播广告等。

  对于幸福蓝海来说,它看重笛女传媒的优势是:第一,笛女传媒过去产出了不少的优秀正剧,对于弘扬“正能量”的幸福蓝海,在地方卫视的资源可以得到有效。第二,笛女传媒的核心制作团队在影视行业的丰富经验对于幸福蓝海来说是一笔宝贵财富,大大弥补了幸福蓝海在这方面的不足。第三,笛女传媒制作实力强,有充足的项目储备,相比于幸福蓝海短期内自己扩展大量的优质项目更现实。第四,幸福蓝海此前的电影板块运营较好,电视剧板块相对产出不足,笛女传媒可以帮助可以扩大公司电视剧板块的业务规模及竞争力。

  (二)并购交易情况

  1.并购交易基本情况及交易过程

  17年11月20日,幸福蓝海以7.2亿元现金,与笛女传媒原股东签署股权转让协议。12月11日,笛女传媒80%股权正式转让给幸福蓝海,幸福蓝海正式成为其第一大股东[新浪财经.幸福蓝海不幸:7.2亿迎娶笛女传媒踩雷起诉要求退款[EB/OL].https://finance.sina.cn/stock/ssgs/2019-07-05/detail-ihytcerm1442351.d.html,2019-7-5.]。

  表3.1并购前后笛女传媒持股比例对比

  2.并购中的价值评估

  江苏华信资产评估有限公司笛女传媒进行评估的过程中,虽然标的公司创立时的注册资本只有300万元,2016年才提高至3000万元,但是其认为影视行业整体发展前景较好,而笛女传媒在行业中竞争力属于头部,所以其市场价值不能仅从账面净资产体现出来,因此最终选用收益法,对其评估值约为90,000万元,溢价高达1200%[和讯网.上半年盈利三季报亏损,笛女传媒给幸福蓝海带来的伤痛依旧没有停止[EB/OL].https://news.hexun.com/2019-10-17/198915339.html,2019-10-17.]。

  (三)并购审计中主要问题的产生及原因分析

  2018年7月,幸福蓝海对笛女传媒进行内部审计时,发现笛女传媒存在应收账款回收不及时的问题。发现问题后,幸福蓝海对笛女传媒展开了专项审计,在后续的调查中查出在收购过程中,笛女传媒的原实际控制人存在提供虚假材料的情况。这直接导致了幸福蓝海需要对该项并购业务的失败计提高额的坏账准备和商誉减值,使其当年利润转盈利为亏损5.31亿元。

  1.并购前期

  幸福蓝海收购笛女传媒的意图在于借助笛女传媒的优势,发展自己的电视剧板块,既是和电影板块起到了互补的作用,也是为了更好的利用幸福蓝海和地方卫视平台之间的资源效应。这从战略上看,本次并购确实对于幸福蓝海的发展战略的。

  在幸福蓝海公布的《补充公告》中,幸福蓝海的确发现了标的公司期末应收账款余额较大,并购后2016、2017连续两年应收账款与流动资产比都近30%,幸福蓝海也认识到标的公司的应收账款如果无法及时收回,将对经营资金产生影响,从而对经营状况产生严重压力[《幸福蓝海影视文化集团股份有限公司关于收购重庆笛女阿瑞斯影视传媒股份有限公司80%股权的补充公告》]。但当时的幸福蓝海对这一风险给出的解释是由于所处的影视剧行业的行业特点造成的,未显示有进一步更深入的调查。

  在并购过程中,由于信息渠道和获取能力不足等原因,并购方本就处于信息;劣势地位,对于标的公司的关联方业务相关的应收账款的真实性,并购方只能通过一些间接方式去验证,当标的公司出现故意提供虚假材料的时候,并购方想要发现真实情况就更难了,也就是出现了所谓的信息风险。

  2.并购中期

  笛女传媒提供的《审计报告》[苏亚审字(2017)第950号《审计报告》]中主要财务数据:

  表3.2审计报告摘要

  和上文提到的《评估报告》在面对高额评估值一样,审计报告中有占该年度净利润总额80%以上的应收账款及其他数值并未经过审计,报告中给出的影视剧作品制作、发行存在各自周期的理由并不足够充分,这同样存在较大的评估风险,也和审计人员的责任息息相关。

  不过,作为一家国有控股的上市公司,为了保证资产的安全性,幸福蓝海在对外并购时并非没有经过慎重考虑,对笛女传媒的收购,幸福蓝海在交易的方案中做出了如下对策:一、在盈利承诺方面,一般收购案例的业绩承诺期为3年,双方做出了5年期的盈利承诺;二、在支付方式方面,幸福蓝海为此次并购活动设置了专项资金账户并实行分期付款,某种程度上也防控了一定的风险。

  3.并购后期

  虽然在发现笛女传媒存在材料造假后,幸福蓝海通过不支付剩下的2.35亿元转让款进行了一定程度的止损,但是业务和信誉同时受到打击的笛女传媒在2019年上半年的亏损同期增加超过170%,亏损的原因在于,一方面营运资金短缺而导致发行收入较少;另一方面,信用等级的重估导致利息费用飙升。而且影响的范围也扩大到了整个集团,资金风险和信誉风险的连锁反应对于集团整体至今都造成了重大影响。

  幸福蓝海的并购失败在并购案例中不是少数,在出现并购失败的情况下,也有企业能够迅速通过一系列的公关活动、内部整改以及依靠自身充足资金的支持避免危机的进一步扩大,但是像幸福蓝海这样由于并购失败而牵一发动全身,危及自身发展的也不乏,所以针对并购审计中的问题,如何有效规避风险是一个重要话题。

  四、对影视文化企业并购审计问题的解决对策

  针对上述在幸福蓝海并购笛女传媒一案中,出现的具有 黄表性的并购审计问题,本文从如下几个方面给出相应的解决对策。

  (一)并购方可采取的行动

  1.维护内控体系

  需要对内控体系从制定到执行到维护的全过程,实行定期完善,一旦发现体系上存在问题时,及时整改以免造成更严重的后果。尤其是对于并购方面的相关内控措施,国内关于并购方面的规定都在处于进行时,对于这样政策变化快的领域,尤其要投入更多关注。

  2.加强对信息披露的重视

  在并购前期从并购方本公司的战略定位出发找到符合发展方向的目标标的公司,对标的公司进行评估和调查,在收益大于成本的原则下,尽可能全面地搜集相关信息并验证其真实性,即使是同类行业并购也要警惕由信息不对称所造成的信息风险。在并购审计中,无论是并购方的管理层还是审计人员都处于信息劣势方,对信息的掌握相对被动,因此在并购前期要尽可能多得获取相关信息,对隐含的有用信息要深挖掘,比如报表附注中的有关大额应收账款的解释,就需要审计人员予以重视。

  3.注重并购过程中财务政策调整

  在法律法规和行业规范的指导下,不同公司的财务政策也是各有不同的,并购活动中遇到这种政策不一致的问题,并购方可以在编制报表时,采用政策并行的方法,简单来说就是对同样的的经济活动运用不同政策编制两份报表,一份用于集团公司合并报表的编制,一份用于对并购子公司的经营分析,在并购前后的一段时间内采用相同的政策更能有效的进行数据分析,此方法初期可能会造成较大工作量,但对于改变过程的风险能保证一定的控制。

  (二)审计人员可采取的行动

  1.保持独立性和审慎态度

  审计人员在审计过程中,需要对评估机构定价的准确性加以审计,考虑评估人员选择的数据是否合理,对评估工作的合规合理性也要加以考察。对待标的公司,在考虑未来发展的时候审计人员要尽量保持审慎态度,对动态性较大的行业,不能够盲目自信,要考虑到特殊行业本身的固有风险。对待并购方,要了解公司关于并购的内控制度,审查并购的流程是否合理完善,帮助企业及早发现自我不足,进行自我纠正。

  2.提高专业能力

  对待审计人员自身,影视文化企业的行业独特性及并购决策对并购方整体影响的重要性水平决定了影视文化企业并购审计并不适合用传统的审计程序,由于并购业务的复杂性,对审计人员的要求相对于一般审计更高,不仅需要对通用的审计知识和并购的专业知识非常熟悉,同时,还需要审计人员从影视文化企业的行业特点出发,关注财务风险、业务风险和文化风险几个方面的风险性,结合法律、经济、政治环境做出正确的审计职业判断。

  3.注重后期的并购审计

  并购重组后,除了母公司对子公司的后续管控外,实施并购审计的相关审计组也需要进行,并购的后期审计主要应关注整合问题,并购审计相对于传统审计来说,履行的不仅仅是鉴证作用,更多是咨询功能,并购的后期整合会涉及到财务信息、人力资源、企业架构、企业文化等多个方面,审计人员不仅要为并购时参考报表的真实性作鉴证,更重要的在于持续关注并购标的在并购后的经营表现是否符合原先的预期,在发现问题时及时止损。